(三)对纳税人权利认识不到位
长期带有浓厚集权统治的历史,产生了“重权力、轻权利”的历史
文化。统治阶级的权力被摆在至高无上的地位,而个人权利被贬低、限制。具体到漫长的税收发展史,国家征税的权源在哪里,合理性如何从未纳入公众考虑的范围。而西方社会,在文艺复兴之后产生了国家契约论,并据此得出了国家和公民在税收法律关系中是平等地位的结论,对以后的税法思想中纳税人权利问题产生了深刻影响。另外,我国传统的
税收理论———国家分配论,强调税收是以国家为主体,为实现其职能,凭借政治权力,按照法律规定,强制地、无偿地参与社会产品分配而取得财政收入的一种特定分配形式。相应地,税收法律关系双方被认为具有不平等地位,国家及其
税务机关单方面享有征税权,而纳税人的权利被忽视,仅强调纳税人必须履行纳税义务。这种理论导向下的税收,以取得
财政收入、完成税收计划为根本,具有较强的政治色彩和强制性。这不仅导致纳税人迫于某种威慑力而缴纳税收,纳税自觉性、纳税主动性降低,进而出现偷逃骗税等问题,而且导致征税机关在税收工作中总是站在保护国家权利的角度行使征税权,过分强调纳税人的义务,易于出现不依法行政、侵犯纳税人合法权利的行为。
正是基于上述原因,在税收工作中,多年来,一个普遍性的共识的税收三性———强制性、无偿性、固定性,过多地强调了纳税人作为税收法律关系中纳税主体的义务,在处理税收征纳关系上,绝大部分
税务人员总是站在保护国家权利的角度依法行使征税权,却较少注重对纳税人权利的尊重和保护。在宣传工作中,注重“义务论”,崇尚“义务本位”,系统、细致强调纳税人的义务,而对于纳税人权利的
宣传如“税收取之于民、用之于民”等等却比较模糊、抽象。在法律层面上,这种失衡状态更加明显。虽然纳税人权利在《税收
征收管理法》中有了相当的体现,但这些权利主要是包含在税收征纳关系之中的纳税人在纳税过程中享有的程序性权利,而与纳税人纳税的基本义务相对应的实体性权利还没有明确的规定。
忽视纳税人的权利,就是忽视了权利义务的对等性。承担义务而不能享有相应的权利,不免引起纳税人的厌烦情绪,无法形成税收法律关系双方的良性关系:一方面纳税人没有感受到享有权利与履行义务的对等性,没有体会到与其纳税义务对等的国家和政府提供公共产品和公共服务的义务,因此纳税人依法纳税观念淡薄;另一方面,由于纳税人权利的缺失,对于国家和政府的税收相关工作难以有效监督,导致政府工作透明度不高,影响公民对政府行为的信任度,政府部门工作效率低下,
财政支出不合理,公共产品提供不符合社会需求等诸多问题。只有充分认识到纳税人的权利并加强保护,才能使纳税人切实享有权利,促进国家税收工作良性开展。
三、保护纳税人权利的法律举措
(一)强化立法
1.在宪法中明确纳税人权利是纳税人权利保护的重要前提。人民主权原则基础上的税收是由人民为维护自身生活福利而自律性缴纳的,对于国家与公民之间的关系,应坚持税收法律主义原则。没有法律依据,任何主体不得征税或减免税收。而宪法作为国家的根本大法,在国家法律体系中具有最高地位,是税收法律的明确立法依据和立法渊源。因此应当对税收的最基本内容进行明确的规定,包括纳税人义务必须履行,纳税人权利必须保护,征税的基本法源等等。但我国宪法仅56条规定:“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这仅能说明公民的纳税义务要依据法律产生和履行,并未说明更重要的方面,即征税主体应当依照法律的规定征税。这使得纳税人权利义务在宪法的层面上处于失衡状态,无法根本体现税收法律主义的精神。
从税收的来源和用途来看,税收是纳税人将一部分个人财产转移到国家手中,并由国家运用这些收入为纳税人提供公共物品和服务,这其中权利和义务的双向流动,体现了税收法律关系深层次的平等原则和关系。宪法对于国家和纳税人在税收方面的权利义务规定应充分体现彼此之间的平等关系。作为国家的根本大法,宪法的完善是税法完善的前提和基础,也是保障和不断完善纳税人权利的关键。在条件允许的情况下对宪法作如下补充:第一,明确纳税人享有的宪法权利,以实现纳税人的宪法权利与宪法义务的平衡,为纳税人权利保障的相关立法提供宪法依据。第二,在宪法中设定税收法律主义原则,规定税法主体的权利义务必须由法律加以规定;税法的各类构成要素必须且只能由法律予以明确规定;没有法律依据,任何主体不得征税或减免税收。使税收活动及其相关法制工作有法可依,推动税收法制的完善,促进经济和社会的良性运行和协调发展。这一原则在
英国、
日本等许多国家都已得到宪法确认。
2.立法是对纳税人权利最深层次的保护,纳税人权利的保障必须有相关的法律依据。宪法作为国家的根本大法,具有高度的原则性和概括性,决定了宪法只能从宏观上确定对纳税人权利保护的原则。所以,需要将纳税人权利内容更多地体现于税收法律体系中。因此要尽快制订一部《税收基本法》,明确我国税收法治的立法原则、立法权限、纳税人、
税务机关的权利义务等基本法则,其中,对纳税人基本权利的明确规定,将使纳税人权利的全面有效保障成为可能。税收基本法应充分体现“无代表则无税收”或不得未经纳税人同意而征税等法律原则,
行政诉讼法应增加关于公益诉讼的内容,把纳税人权益诉讼囊括其中,充分保护纳税人的税收立法参与权、救济权。只有在税收基本法指导下的税收特别法、单行法才能构成有机的税收法律体系,对纳税人权利进行保护,并且随着立法工作的完善和发展,该体系自身的扩充亦将把纳税人权利保护的基本原则长期稳定贯彻。
(二)认真执行好现有法律法规,遵守公认的法律原则
在现有法律框架下,我们必须做扎实的工作。首先,我国现行法律规定,政府预算必须经过人代会批准,预算的中途调整,也必须经财政部门提出,人大常委会审批。在这个框架下,政府无权批准财政的具体支出,财政部门也仅仅是预算的执行机构。只要严格执行法律规定,就可以实现预算监督。例如
广东省人大与省财政厅实行计算机联网,把每一笔财政经费的收支控制在人大的“眼皮底下”,效果就很明显。其次,全国人大的税收立法授权不应无限期保留,国务院也应严格遵守“转授权禁止”的法律原则。1984年全国人大常委会授权
国务院在改革工商税制过程中拟定有
关税收条例时即明确规定国务院发布试行的以上税收条例草案不适用于中外合资经营企业和外资企业,怕的就是国务院的税收条例很容易引起外企的争议,不利于吸引外资。随着中国加入ＷＴＯ,外企已与中国企业一样具有中国国民身份,此一立法授权理应收回。即使由于中国税制处于改革完善阶段,有需要调整和不稳定的地方,可暂时保留国务院的税收立法权,
国务院也不能再转授
财政部和国家
税务总局,否则极易引发国际争议,陷于被动甚至败诉地位。
(三)
税务机关要严格依法行政、依法治税,还要强化
司法救济
我国现行税收法律法规已经规定了一些纳税人权利、特别是程序性权利保护措施,例如知情权、陈述申辩权、听证权、程序抵抗权、申请救济权及要求程序主持者中立、平等对待、说明理由的权利。如果
税务机关严格依法行政、依法治税,把上述权利落到实处,则纳税人的权利、特别是程序性权利基本能够得到有力的保障。
强化
司法救济,从法理上说,有刑事庭就应有财产庭。虽然民事庭在一定程度上也是财产庭(我国《民事诉讼法》第三条规定“人民法院受理公民之间、法人之间、其他
组织之间以及他们相互之间因财产关系和人身关系提起的
民事诉讼”),但它处理的是平等主体间的财产纠纷;行政庭虽能受理税务行政争议,但不能完全适应税务争讼专业性强的特点,对于维护纳税人及其他税务当事人的合法权益不利。建议我国适当借鉴国外专设税务法院的做法,并考虑我国税务争讼案件还未大规模发生的现实,在人民法院内部专设
税务法庭,配备专业人才,以其高度的专业水平和深厚的技术力量,依法处理税收争议。
(四)建立和谐的税收征纳关系
国外除了广泛运用现代技术方便纳税人履行纳税义务外,还建立健全纳税人服务体系。如
美国,除了在
税务部门设置专门的纳税人服务
组织外,还制定详细的纳税人帮助和
教育计划。
美国的纳税人帮助计划是国内收入局
组织一大批经国内收入局培训的志愿者,免费给纳税人提供咨询,帮助纳税人准备各种纳税申报表。在目前我国征税机关同样需要从管制型向服务型转变,以期待建立良好的税收征纳关系。首先,税务机关应强化服务理念。
税务机关作为政府从事税收管理的职能部门,为纳税人服务是其应当履行而且必须履行的职责。税务人员作为政府的公务员,必须牢固树立服务就是责任,服务就是义务的意识,充分认识权利与义务的对等性,充分尊重纳税人的尊严、人格、意愿和选择,最大限度地提高征纳双方的信任与合作。其次,
税务机关应提高服务能力,拓宽服务方式。要采取有效措施提高服务人员的素质,提高服务的科技含量,切实有效地降低税收成本,并将服务方式从一般意义上的办税服务、政策服务扩展到信息服务、筹划服务。再者,严格依法治税,严厉依法打击税收违法行为,为纳税人提供公平和谐的纳税环境。第四,成立纳税人协会,调动纳税人自我维权的积极性。纳税人协会是一种民间
组织,其主要职能是:帮助纳税人了解和掌握国家税收法律及政策规定,依照国家税法,帮助并督促纳税人履行纳税义务;监督政府部门
财税政策是否合理;代表纳税人与政府部门和其他单位协调公共关系和经济利益关系等。纳税人协会可先选一两个法治环境较好的地方试点,待取得一定经验后,再在全国逐步推开。
(五)充分发挥社会中介
组织的作用
社会中介组织既是政府与公民公私沟通的桥梁,又是政府与公民公私冲突的缓冲器。法治国家的一大特征就是有发达的社会中介组织。我国应大力支持纳税中介组织、加快发展税务代理,为纳税人提供公正、周到的税收服务。发挥社会中介服务
组织的维权作用,加快发展我国的税务代理,关键是要做好如下工作:加快税务代理立法,健全
行业管理机构;加强税务代理
宣传,提高全社会对税务代理的认识;采取有效措施,造就高素质的税务代理队伍;正确处理好税务部门与税务代理机构、代理业务与税收征管之间的关系,促进
税务代理走规范发展的道路。
参考文献:
[1]杨萍.如何重新认定和确立纳税人的法律地位[Ｊ].纳税人,2002,(8).
[2]刘剑文.
财税法学[Ｍ].北京:高等
教育出版社,2004.
[3]陈伟鸿.税收法律关系、公共
财政与纳税人权利[Ｊ].江西社会科学,2004.
作者:曲顺兰 刘后奋 来源:山东
商业职业技术学院学报2006年第5期
