一、
纳税筹划的相关概念
纳税筹划(ｔａｘｐｌａｎｎｉｎｇ),是指纳税人在
法律允许的范围内,通过对经营、投资、
理财等经济活动的事先筹划和安排,充分利用税法提供的优惠和差别待遇,以减轻税负,达到整体税后利润最大化。纳税筹划不等于避税,
避税是指纳税人利用税法上的漏洞、缺陷、模糊和反常,在不违反税法规定的前提下,达到能够减轻或解除税收负担的目的。纳税筹划也不等于节税,节税仅指纳税人税收成本的节约,虽然纳税筹划的结果也会形成纳税人税收成本的节约,获得减少税负的税收利益。
纳税筹划不是偷税,偷税指的是以非法的手段逃
避税收负担,即纳税人缴纳的税款少于按
税法规定应纳的数额。偷税可能采取匿报应税所得或应税交易项目,不提供纳税申报,伪造交易事项,或者采取欺诈手段假报正确的数额。
纳税筹划并不一味强调某一税负的减少,有时出于纳税人整体利益的需要,甚至会筹划某一税负的增加,但这一筹划的结果却会使得纳税人整体利益的最终增加。
纳税筹划之所以产生,从税收的角度来看,可能是由于税法及有关方面的
法律不完善、不健全,也可能是国家通过制定
税收优惠来照顾某个行业、某个地区,故意给纳税人一个选择的余地或者空间。还有一种情况,就是
税法本身是明确的,而纳税人可能通过某种转化或者变通,使一笔业务变成了另一种业务,由此获得较低的税收义务。
纳税筹划的亮点是研究税负分布点,进而分析税负差异点,最后寻求最佳税负点。概括起来可从筹划税率、税基、
税收优惠、不同经济业务的
税务结构等方面;从
避税筹划、节税筹划、转嫁筹划并考虑企业经济利益最大化的角度寻求最佳税负点。
把纳税筹划理念具体运用到企业日常成本管理、采购与销售管理、利润分配管理、企业新设、合并与拆分、投融资等各个经营环节,其目的是追求市场经济条件下企业税后利润最大化,同时还对典型企业和一些重点行业的
纳税筹划做专门研究,帮助企业建立健全、高效的合法节税
避税制度与财务
管理制度。
二、
纳税筹划的案例分析
案例:企业兼并中,被兼并方甲企业是一加工木材的厂家,经评估确认资产总额2000万元,负债总额3000万元。甲企业有一条生产前景较好的木材生产线,原值700万元,评估值1000万元。甲企业已严重资不抵债,无力继续经营。合并方乙企业是一地板生产加工企业。乙企业地板的生产加工主要以甲企业成品为主要原材料。并且乙企业具有购买甲企业的木材生产线的财力。
甲、乙双方经协商,达成初步并购意向,并提出如下并购方案:
方案一:乙方以现金1000万元直接购买甲方木材生产线,甲方宣告破产。
方案二:乙方以承担全部债务方式整体并购甲方。
方案三:甲方首先以木材生产线的评估值1000万元重新注册一家全资子公司(以下称丙方),丙方承担甲方债务1000万元。即丙方资产总额1000万元,负债总额1000万元,净资产为0,乙方购买丙方,甲方破产。三方案甲方的税负分析
方案一:属资产买卖行为,应承担相
关税负如下:
1.增值税和
营业税。增值税有关政策规定,转让固定资产如果同时符合以下条件不缴纳
增值税。第一,转让前甲方将其作为固定资产
管理;第二,转让前甲方确已用过;第三,转让固定资产不发生增值。如果不同时满足上述条件,要按4%计算增值税,并减半征收。在本例中,木材生产线由原值700万元增值到1000万元。因此,要按4%缴纳
增值税:(1000万元/1+4%)×4%×50%=19.23万元。(未考虑城建税和
教育费附加)
案例中不涉及
营业税 2.企业所得税。按照企业所得税有关政策规定:企业销售非货币性资产,要确认资产转让所得,依法缴纳企业所得税。生产线原值为700万元,评估值为1000万元,并且售价等于评估值。因此,要按照差额300万元缴纳
企业所得税,税额为300万元×33%=99万元。因此,甲方共承担118.23万元税金。
方案二:属企业产权交易行为,相
关税负如下:
1.
营业税和
增值税。按现行
税法规定,企业产权交易行为不缴纳
营业税及
增值税。
2.企业所得税。按现行有关政策规定,在被兼并企业资产与负债基本相等,即净资产几乎为0的情况下,合并企业以承担被兼并企业全部债务的方式实现吸收合并,不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产,不计算资产转让所得。甲企业资产总额2000万元,负债总额3000万元,已严重资不抵债,根据上述规定,在企业合并时,被兼并企业不视为按公允价值转让、处置全部资产,不缴纳
企业所得税。
方案三:甲方先将木材生产线重新包装成一个全资子公司,即从甲公司先分立出一个丙公司,然后再实现乙公司对丙公司的并购,即将资产买卖行为转变成企业产权交易行为。
属企业产权交易行为,相
关税负如下:
1.营业税和增值税。同方案二,企业产权交易行为不缴纳
营业税和
增值税。
2.
企业所得税。可从如下两个步骤分析。
第一步:从甲企业分立出丙企业。按照企业分立的有
关税收政策规定,被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产,计算被分立资产的财产转让所得,依法缴纳
企业所得税。分立企业接受被分立企业的资产,在计税时可按评估确认的价值确定成本。甲企业分立出丙企业后,甲企业应按公允价值1000万元确认生产线的财产转让所得300万元,依法缴纳所得税99万元。另外,丙企业生产线的计税成本可按1000万元确定。
第二步:丙企业被甲企业合并。根据企业合并有关政策规定,被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产,计算资产转让所得,依法缴纳企业所得税。由于丙企业生产线的资产评估价为1000万元,计税成本也为1000万元,因此,转让所得为0,不缴纳
企业所得税。从被兼并方甲企业所承担的税负角度考虑,方案二税负最轻,为零;其次是方案三为99万元,再次是方案一,为118.
23万元。
合并方(乙方)经济负担能力的分析与选择
1.方案一:虽然乙方只需出资购买甲方生产线,而不必购买其他没有利用价值的资产,而且又不用承担甲企业巨额的债务,但是,乙企业要支付高额的现金(1000万元),对乙企业来说,经济压力异常巨大。
2.方案二:乙企业需要全部购买甲企业资产,对于乙企业来说,没有必要;同时乙企业还需要承担大量不必要的债务,因此,在经济上是不可行的。
3.方案三:可从如下三点分析。第一,乙企业避免支付大量现金,解决了筹集现金的难点问题;第二,丙公司只承担甲企业的一部分债务,资产与负债基本相等,乙企业购买丙公司所付代价较小;第三,乙企业在付出有限代价的情况下,购买了甲企业有利可图的生产线,其他资产不必购买,进而增加了经济上的可行性。
从乙企业经济上的可行性分析,方案三是首选,其次是方案一,再次是方案二。综上所述,无论是从合并企业的支付能力分析,还是从被兼并企业的税负承受能力分析,只有方案三对于并购双方来说才是最优的。
案例说明
这一案例,充分利用了对企业改组改制的优惠政策,即企业不同合并方式下税收负担的差异,来进行的纳税筹划。同时,兼顾了交易双方的利益,是从双方经济利益最大化的角度来考虑
纳税筹划问题,不是片面的强调少纳税。
三、
纳税筹划的关键是把握筹划点
在很多情况下由于现行税制由于税率的累进,或有起征点、免征额规定,或有其它征税界限的规定,需要把握这些界限以免由于界限把握不清而造成多纳税,形成不必要的经济利益损失。例如企业所得税的筹划,我国
企业所得税的费用扣除,定量规定多,定性规定少,从捐赠、广告费、招待费、工资标准、佣金提取等都有限额,有效利用限额规定,将有标准的开支向无标准的转换等是进行
纳税筹划非常重要的一个筹划点。同时获取资金的时间价值也很重要。税制中有很多这种情况,如折旧方式选择、结算方式选择、包装物处理方式选择、
企业所得税预缴方式选择,包括运用延期纳税等等都可以获取资金的时间价值。
目前在现行税制中有征税界限的规定举例:
1.
增值税中销售自己使用过的旧货,不超过原值的不征税,超过原值的按4%的征收率减半征收。
2.
增值税的起征点销售货物的为2000-5000元,应税劳务为1500-3000元,按次纳税的为200元。
营业税的起征点1000-5000元,按次纳税的为100元。
3.
企业所得税中购买的工器具价值超过2000元以上,并且使用期限超过2年的,作为固定资产不允许税前扣除。
4.
企业所得税中规定,企业事业单位进行技术转让,以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术
咨询、技术服务、技术培训的所得,年净收入在30万元以下的暂免征所得税;超过30万元的部分,依法缴纳所得税。
5.
企业所得税税前允许研发费用的加计扣除。
6.
个人所得税对年终一次性奖金课税,由于是按除以12以后的余额来确定适用税率,然后按发放奖金数计征税款,会有适用税率高低的选择问题。
税法对混合销售行为,是按“经营主业”来确定征税的,只选择一个税种:
增值税或
营业税。
在实际经营活动中,企业的兼营和混合销售往往同时进行,在
纳税筹划时,如果企业选择缴纳
增值税,只要使应税货物的销售额占到总销售额的50%以上;如果企业选择缴纳
营业税,只要使应税劳务占到总销售额的50%以上。也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例,来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。
四、我国
纳税筹划发展的方向。
随着我国加入ＷＴＯ和整个国民经济总体水平的提高,
将启动新一轮的
税制改革,我国的
税收筹划将面临新的发展机遇。
我国税制将与国际惯例接轨,所得税和财产税体系将日益完善和丰富。税收征管水平的提高和
税法建设步伐的加快将使得更多的税源和税基被纳入所得税等直接税体系,偷税的机会日益减少,风险日益增加,使得税收筹划变得日益重要,税收筹划已不是社会少数人的偶然经济行为,而已成为有理论依据、有操作方法的社会经济活动。更多的跨国公司和
会计师(律师、
税务师)事务所将涌入中国,不仅直接扩大税收筹划的需求,而且会带来全新的税收筹划的观念和技术,促进我国
税收筹划的研究和从业水平的提高。
最初的
税收筹划是通过财务手段,但随着客观条件的不断变化,
税法、税收政策、税收征收
管理等方面筹划机会已日益被广泛利用,因此,以财务手段的税收筹划已变为财务手段与非财务手段并用,
税收筹划日渐成为企业的一种经营行为。
可以说,只要存在税收,就会有
税收筹划。税收法规制度在不断完善、不断实现国际协调,
纳税筹划也在不断发展和深入,也在既着眼于国内、又着眼于国际。
