独立、客观、公正是
注册会计师职业赖以存在并得以发展的信条和灵魂。其中，独立性又是灵魂中的灵魂。注册
会计师职业一旦丧失了独立性，其
审计结果的客观性和公正性就会受到人们的怀疑。因此，独立性是注册
会计师职业取信于投资大众和社会公众的必要条件。
一、独立性的涵义及其演变
有关注册会计师独立性问题的系统研究当首推罗伯特.K.莫茨（R.K.Mautz）和侯赛因.A.夏拉夫（H.A.sharaf）1961年出版的《审计哲学》（The philosophy of Auditing）。其中对
注册会计师独立性的讨论包含了两个方面：执业者的独立性(Practitioner-independence)和职业的独立性（Profession-independence）。前者包括审计计划的独立性、审计过程的独立性和
审计报告的独立性；后者则是指社会公众对注会计师行业的一种印象。曾任
美国注册
会计师协会
职业道德委员会主席的托马斯.G.希金斯（Thomas G Higgins）在1962年对独立性的概念又进行了进一步的提升与概括，他认为：“注册
会计师必须拥有的独立性，实际上有两种，实质上的独立性和形式上的独立性”。
所谓形式上的独立性，是指
注册会计师必须与被审查企业或个人没有任何特殊的利益关系，如不得拥有被审查企业股权或担任其高级职务，不能是企业的主要贷款人、资产受托人或与管理当局有亲属关系，等等。否则，就会影响注册
会计师公正地执行业务。形式上的独立性又可进一步分为
组织上的独立性、经济上的独立性与人员上的独立性三种。所谓实质上的独立性，又称为精神独立性，即认为独立性是一种精神状态、一种自信心以及在判断时不依赖和屈从于外界的压力和影响。它要求注册
会计师在执业过程中严格保持超然性，不能主观袒护任何一方当事人，尤其不应使自己的结论依附或屈从于持反对意见利益集团或人士的影响和压力。
由上可知，实质上的独立性是无形的，通常是难以观察和度量的，而形式上的独立性则是有形的和可以观察的。社会公众通常是透过注册
会计师形式上的独立性来推测其实质上的独立性。因此，从这个意义上来说，形式上的独立性是实质上的独立性的载体和重要前提。
美国注册
会计师协会（AICPA）在其《
职业道德规范》中规定：“从事公共业务的会员在提供
审计和
其他鉴证服务时，必须保持实质上和形式上的独立性。”
国际会计师联合会（IFAC）也在其《
职业道德准则》中规定：“职业
会计师在执业中承担报告任务时，应当在实质上和形式上独立”。
《中国
注册会计师职业道德基本准则》第四条也规定：“注册会计师应当恪守独立、客观、公正的原则”。一般认为，客观是指
注册会计师对有关事项的调查、判断和意见的表述应当基于客观的立场，以事实为依据，不掺杂个人的主观意愿，也不为他人的意愿所左右；在分析问题、处理问题时，不以个人的好恶或成见、偏见行事。何谓公正是指注册
会计师在执行业务时，应当正直、诚实、不偏不倚地对待有关利益各方，不得以牺牲一方利益为条件而使另一方受益。就我们的理解而言，注册
会计师在执行业务的过程中要能够做到客观与公正，其重要的前提就是职业的独立性。
二、独立性安排的制度陷阱
在两权分离的企业制度安排下，为了减轻和消除投资人与经理人之间的信息不对称，以达到降低代理人成本的目的，独立审计便成为这一制度安排下的一个重要选择。从制度框架的设定基础上来看，独立
审计是投资人委托社会中介对经理人实施监督的一种权力。但这种权力在实际执行过程中，由于投资人分散且远离
企业经营[1] [2] [3] [4] 下一页
