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抵扣固定资产进项税的现金流量处理
作者: 文章来源:中立诚会计师事务所 更新时间:2007/11/27 5:03:32
文号: 高昌庆  发文单位: 财会信报  发文日期: 2006-6-20 

    根据财政部、国家税务总局《东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定》的通知(财税[2004]156号)精神:从2004年7月1日起,黑龙江省、吉林省、辽宁省和大连市从事装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业、汽车制造业、农产品加工业产品生产为主的增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠和实物投资)固定资产、用于自制(含改扩建、安装)固定资产的购进货物或应税劳务、通过融资租赁方式取得的固定资产(凡出租方按照《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》(国税函[2000]514号)的规定缴纳增值税的)、为固定资产所支付的运输费用而发生进项税额准予抵扣。

  符合财税[2004]156号文件精神的某企业,2004年10月31日购进一台设备,验收合格并已投入使用,用银行存款支付设备款10万元,支付增值税1.7万元。那么,该企业支付的1.7万元增值税在“现金流量表”里是反映在“经营活动产生的现金流量”项下,还是反映在“投资活动产生的现金流量”项下呢?就这个问题,笔者进行了以下的分析,希望能够抛砖引玉。

  根据现行制度《增值税暂行条例》的规定,一般纳税人购进固定资产所支付的增值税进项税额计入固定资产的价值,不得从销项税额中抵扣;《企业会计制度》规定企业购进固定资产的计价不仅包括买价还包括所支付的增值税进项税额。因此,上例中的账务处理应该是:

  借:固定资产  11.7万元

    贷:银行存款  11.7万元

  《企业会计准则——现金流量》规定企业购进固定资产,其支付的现金在“投资活动产生的现金流量”项下的“购建固定资产无形资产和其他长期资产所支付的现金”栏内列示。

  为了配合[2004]156号文件的执行,财政部印发了《东北地区扩大增值税抵扣范围有关会计处理规定》的通知(财会[2004]11号),根据该文件的规定:企业购进固定资产,按照专用发票(或海关提供的完税凭证)上注明的增值税额,借记“应交税金——应抵扣固定资产增值税(固定资产进项税额)”科目,按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额,借记“固定资产”等科目,按照应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。那么相应的,上例的处理应为:

  借:应交税金——应抵扣固定资产增值税固定资产进项税额)1.7万元

    固定资产   10万元

    贷:应付账款/应付票据/银行存款/长期应付款等    11.7万元

  但文件对购进固定资产所支付的增值税进项税额所涉及的现金流量没有再做规定。那么,扩大抵扣企业购进固定资产所支付的增值税进项税额的现金流量是继续反映在“投资活动产生的现金流量”项下合理,还是反映在“经营活动产生的现金流量”项下合理?笔者认为应该在“经营活动产生的现金流量”项下的“购买商品、接受劳务支付的现金”栏内反映。理由有以下三点:

  一是,从经营性现金流量的定义看。就工商企业来说,经营活动主要包括:销售商品、提供劳务、经营性租赁、购买商品、接受劳务、广告宣传、推销产品、交纳税款等等。根据《企业会计准则——现金流量表》的规定,经营活动流出的现金流中包括支付的各项税费。可见,支付的增值税进项税额应当属于“经营活动产生的现金流量”项下的现金流量。

  二是,从支付的增值税进项税额性质的变化上看。由于我国实现的是生产型增值税,购进固定资产所支付的增值税进项税额按规定计入固定资产价值,不可以抵扣企业增值税销项税额,因此《企业会计准则——现金流量表》中“支付的增值税款”项目仅反映企业购买一般商品及劳务实际支付的能够抵扣增值税销项税额的增值税进项税额(这一条在《企业会计制度》中被简化并入“购买商品、接受劳务支付的现金”中),实际交纳的增值税税款以及购进固定资产等投资活动支付的增值税应在“投资活动现金流量”中列示,不在“支付的增值税款”项目中反映。扩大抵扣实际上实行了消费型增值税,固定资产的成本里已经不再包括购进固定资产企业支付的增值税进项税额,这一进项税额的性质同企业购进一般商品和劳务的性质相同,可以抵扣企业产品及劳务销售所发生的销项税额。尽管这部分现金流量与购进固定资产有关联,但税收法规的变化已导致其现金流量的性质发生了变化,它已经进入经营活动的现金流量范围了。

文号: 高昌庆  发文单位: 财会信报  发文日期: 2006-6-20 

  三是,从国际准则看。国际会计准则第7号“现金流量表”(1992年12月修订)中指出,投资业务包括:购置不动产、厂房和设备、无形资产及其他长期资产的现金支出,这些支出包括与已资本化的开发费用以及自行建造的不动产、厂房和设备有关的支出。而扩大抵扣企业购进固定资产所支付的增值税进项税额不计入固定资产的价值,不是其有关的支出项目,因此企业为此支付的增值税进项税额不计入“投资活动的现金流量”。

  四是,新的账务处理方法为其提供了可行性。财会[2004]11号文件对“扩大抵扣企业购进固定资产”的会计处理类似于《企业会计制度》对一般纳税人购进一般商品及劳务时的账务处理,增值税进项税额反映清晰,很好取数,不像《企业会计制度》对一般纳税人购进固定资产的账务处理那样价税混在一起。根据《企业会计制度》的规定,企业购买一般商品及劳务,其支付的含税价款的现金流量在“经营活动产生的现金流量”项下“购买商品、接受劳务支付的现金”栏内列示。因此,扩大抵扣企业在编制“现金流量表”时,只要将“应交税金——应抵扣固定资产增值税(固定资产进项税额)”科目和“应交税金——应抵扣固定资产增值税固定资产进项税额转出)”科目之间的差额部分计入“购买商品、接受劳务支付的现金”栏内就可以了。

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