应税“固定资产”之我见

作者：佚名文章来源：北京中立诚会计师事务所点击数：更新时间：2007-11-16 14:46:05

众所周知，关于企业销售自己使用过的固定资产是否应交增值税问题，到现在为止主要有三个税收规范性文件:

　　一、财政部、国家税务总局《关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（[94]财税字第026号）规定，单位和个体经营者销售自己使用过的(除游艇、摩托车和应征消费税的汽车之外)其他属于货物的固定资产，暂免征收增值税。

　　二、国家税务总局《关于印发〈增值税问题解答（之一）〉的通知》（国税函发[1995]288号）规定如，[94]财税字第026号通知中“使用过的其他属于货物的固定资产”的具体标准，在实际征收中应同时具备以下三个条件：属于企业固定资产目录所列货物；企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；销售价格不超过其原值的货物。对不同时具备上述条件的，无论会计制度规定如何核算，均应按6%的征收率征收增值税。

　　三、财政部、国家税务总局《关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》（财税[2002]29号）规定，纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产）；无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位；一律按4％的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。

　　综合以上规定，企业销售自己使用过的固定资产是否应交增值税呢？

　　这个问题是有争议的。在实践中，大家对1994和1995年的两个通知没有争议，问题就出在对财税[2002]29号通知中“应税固定资产”的理解上。

　　一、有人认为，上述1994和1995年的两个通知规定了对纳税人销售自己确已使用过的、销售价格不超过原值的固定资产暂免征收增值税，而财税[2002]29号通知中“纳税人销售自己使用过的应税固定资产”文字表述表明了销售所有固定资产包括自己使用过的固定资产都属于“应税固定资产”，应一律按4％的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。

　　中国税务出版社2006年全国注册税务师执业资格考试教材《税法一》第83页就指出，“应税固定资产”是指同时具备三个条件（①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物），应征增值税的固定资产。

　　看来2006年全国注册税务师执业资格考试教材也认为“销售价格不超过其原值”“并确已使用过”的固定资产就是“应税固定资产”，明确将“应税固定资产”限定在了“销售价格不超过其原值”“并确已使用过”的固定资产上面。

　　二、笔者不同意以上观点。

　　理由一

　　笔者认为，1994年和1995年的两个通知规定，同时具备三个条件的固定资产（①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物），暂免征增值税，是“免税固定资产”。

　　1994年和1995年的两个通知还同时规定，对不同时具备上述条件的固定资产，无论会计制度规定如何核算，均应按6%的征收率征收增值税。笔者认为，销售自己使用过的“销售价格超过其原值”的固定资产以及销售自己没有使用过的固定资产（无论销售价格是否超过原值）都是“不同时具备上述三个条件的固定资产”，才是“应税固定资产”，应计交增值税。因此，财税[2002]29号通知中“应税固定资产”就是指这种固定资产。财税[2002]29号通知只是要强调“纳税人销售自己使用过的应税固定资产”税率从6%优惠至“按4％的征收率减半征收增值税”，是在宣布税收进一步优惠的喜讯，并不是要将同时具备三个条件的固定资产（①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物）取消“暂免征收增值税”待遇。

　　理由二

　　2006年全国注册税务师执业资格考试教材的观点很难自圆其说，如果说“应税固定资产”是指（笔者注：“是指”两字而不是“包括”字样，表明“范围仅限于此”，不是“包括但不限于”）同时具备三个条件（①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物），应征增值税的固定资产，那么“销售价格超过其原值”的固定资产（无论是否使用过）就属于“免税固定资产”吗？

　　要知道，无论怎样，根据1994年和1995年的两个通知的精神，确已使用过的“销售价格不超过其原值”的固定资产增值税税收只能优惠于“销售价格超过原值”的固定资产，而不能反过来执行，否则就违背了国家有关部门下达文件的初衷。

　　因此，同时具备三个条件的固定资产（①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物），是“免税固定资产”，而不是“应税固定资产”。

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