由于会计与税法在收益、费用或损失的确认和计量原则的不同，按照会计制度计算的税前会计利润和按照税法规定计算的应纳税所得额之间存在差异。所得税会计就是研究如何处理按照
会计制度计算的税前会计利润(或亏损)与按照税法计算的应税所得(或亏损)之间差异的会计理论和方法。1994年6月29日，我国财政部颁布了《
企业所得税会计处理的暂行规定》，在2000年12月财政部制定的《企业
会计制度》中对所得税的处理又作了一些规定。2006年2月15日，
财政部正式出台了《企业
会计准则第18号——所得税》，规定自2007年1月1日起在我国
上市公司执行。相对旧准则，新准则在所得税的确认、计量和相关信息列报等方面都做了较大的变动。
一、会计处理方法 所得税的会计处理方法有应付税款法和纳税影响会计法两种，其中，纳税影响会计法又分为递延法和债务法。根据我国《
企业所得税会计处理的暂行规定》和企业
会计制度规定，企业应当视具体情况，选择采用应付税款法或者纳税影响会计法进行所得税的处理，同时，采用纳税影响会计法的企业，可以任意选用递延法或债务法，这里的债务法为损益表债务法。其中，应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用，不确认时间性差异对所得税的影响金额。纳税影响会计法是将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额，递延和分配到以后各期，按照当期应交所得税和时间性差异对所得税的影响金额合计，确认当期所得税费用的方法。
而2006年新准则《企业
会计准则第18号——所得税》规定，所得税的
会计处理应采用资产负债表债务法进行核算。资产负债表债务法是对暂时性差异进行跨期核算的会计方法。由于暂时性差异产生于资产和负债的账面金额与计税基础之间的差异，因而资产负债表债务法是从资产负债表出发的，核算的递延所得税资产和递延所得税负债更加符合资产和负债的定义。
在新准则颁布以前，企业可以选择应付税款法或纳税影响会计法进行所得税
会计处理，这两种方法都不影响本期的应交所得税，即不影响国家所得税收人，不同点在于所得税费用。而很多企业在实务中都采用应付税款法，只有少数企业采用递延法，更不用说损益表债务法。这实际上是企业为了避免复杂的纳税调整，按照税法的规定核算所得税费用，但这样计算出来的所得税费用不是本期会计利润所应该负担的所得税费用，计算出来的净利润，也不是企业本期真正可供分配的利润，体现的是会计服从于税法，没有很好地贯彻权责发生制和配比原则。因此，资产负债表债务法的采用，为会计与税法的真正分离奠定了制度基础。
二、计税基础
旧准则没有“计税基础”这一概念，而新所得税会计准则规定的资产负债表债务法要求对资产和负债按照会计和税法的原则分别计价，会计计价基础即是资产或负债的账面价值；税法计价基础即计税基础，是指在资产负债表日，为计算应交所得税，按照税法规定所确认的资产或负债的价值。新所得税
会计准则从资产和负债的定义出发明确了资产和负债的计税基础。
(一)资产的计税基础
资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果这些经济利益不需纳税，那么该资产的计税基础即为其账面价值。通常情况下，资产在取得时其入账价值和计税基础是相同的，后续计量过程中因企业
会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。
例1：某设备，取得时按会计和税法的规定确定成本为800万，企业预计使用年限为10年，税法规定使用年限为8年，均采用直线法计提折旧。计提了3年折旧后，会计期末，企业对该设备计提了20万元的
固定资产减值准备。
(二)负债的计税基础
负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。通常情况下，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其账面价值即为计税基础。但是在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其账面价值和计税基础之间产生差额。
例2：某企业预提了100万元的产品保修费用，但是按照税法规定产品保修费用只有在实际发生时才能在税前扣除，即未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为100万元。
账面价值＝100(万元) 计税基础=账面价值-未来可予抵扣金额
＝100-100＝0
三、差异的确认
(一)永久性差异和时间性差异
旧准则对于税前会计利润与应税所得之间的差异，分为永久性差异和时间性差异。永久性差异是指某一会计期间，由于
会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。
时间性差异是指税法和
会计制度由于确认收益、费用或损失的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。
(二)暂时性差异
《企业
会计准则第18号——所得税》规定的资产负债表债务法提出了“暂时性差异”概念。暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产或负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
应纳税暂时性差异，是指在取得为了收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础，会产生应纳税暂时l生差异。应纳税暂时性差异的形成会产生递延所得税负债。如例1，按照
会计制度确定的账面价值为540万元，按照税法确定的计税基础为500万元，未来纳税义务将增加，两者之差40万元即为应纳税暂时性差异。
企业应当确认所有应纳税暂时性差异的递延所得税负债，但下列交易中产生的递延所得税负债除外：(1)该交易不是企业合并；(2)交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损)。
可抵扣暂时性差异，是指在确定为了收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础，会产生可抵扣暂时性差异。可抵扣暂时性差异的形成会产生递延所得税资产。如例2，按照
会计制度确定的 账面价值为100万元，按照税法确定的计税基础为0，未来纳税义务将减少，两者之差100万元即为可抵扣暂时性差异。
资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。但是，下列交易中产生的递延所得税资产不予确认：(1)该项交易不是企业合并；(2)交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损)。
暂时性差异包括时间性和非时间性的暂时性差异。非时间性的暂时性差异是对资产和负债进行直接调整造成的。比如对资产进行重估，但在计税时不予调整；新的企业合并准则要求非同一控制下的企业合并采用购买法，企业合并的购买成本在购买法下，将所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入可辨认资产和负债，而在计税时不予调整则可能产生暂时性差异，等等。
作者:夏 雪 来源:《山东
财政学院》 2007年第3期
